会计师职称论文关于重大会计差错中舞弊的研究

　　摘要：利用会计差错调节利润日益成为上市公司操纵利润的重要手段。那么，重大会计差错调整中关于舞弊的阐述是怎么样的，财务舞弊导致的财务信息的虚假陈述应该包含在会计差错里吗？上市公司是如何利用会计差错调节利润的，如何识别重大会计差错中的舞弊以及针对这种现象应该采取什么措施。笔者尝试从这些方面出发在本文探讨一下对重大会计差错中财务舞弊的考虑

　　关键词：会计,差错

　　其实，原因只有一个，利润。

　　那么，为什么会有如此多的前期差错可以让他们来调节利润，其实答案也是只有一个：舞弊。

　　一、会计差错中关于舞弊的论述

　　《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》中对前期差错的定义是指由于没有运用或错误运用以下两种信息，而对前期财务报表造成遗漏或误报。

　　1.编报前期财务报表时能够合理预计取得并应当加以考虑的可靠信息。

　　2.前期财务报表批准报出时能够取得的可靠信息。

　　前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等。

　　显然，新会计准侧依然将由于舞弊的导致财务报表不再具有可靠性列为企业前期差错的内容之一。然而将这一事项列入前期差错科学吗？我觉得这是值得探讨的问题。

　　首先，由于财务舞弊确实会导致前期编制的财务报表不再具有可靠性，并且这一行为可能不仅仅是只影响舞弊期间的财务报表，更可能波及以后期间，使得以后期间的财务报表也会有不同程度的失真，在一些时候，该舞弊对以后期间的影响也可能是重大的。

　　其次，仅仅因为财务舞弊会导致前期编制的财务报表不再具有可靠性就简单的将其列入前期差错，我认为这是极其不科学甚至是很不负责的。如果我们将此事项列入前期差错，将会很大的误导负责编制上市公司财务报表的管理层。会计法等的规定又无法抓住“蛇的七寸”（因为这些法律的制定者往往并不是特别精通会计）这起到了对财务报表舞弊者极大的推动作用。

　　二、何识别重大会计差错中的舞弊

　　笔者认为，会计准则中将舞弊产生的差错与其他原因产生差错同等对待，最大的一个原因是舞弊产生的差错与其他原因产生差错难以区分，但是难以区分并不是不能区分，会计准则可以借鉴审计准则中关于“舞弊三角“的阐述：舞弊的发生一般都同时具备三个风险因素

　　1.动机和压力。舞弊者具有舞弊动机是舞弊发生的首要条件

　　2.机会。舞弊者需要具有舞弊的机会，舞弊才有可能成功

　　3.借口。借口是舞弊发生的重要条件之一。

　　当然，舞弊风险因素存在并不一定表明发生了舞弊，但在舞弊发生时通常存在舞弊风险因素。

　　三、针对重大会计差错中的舞弊采取的措施

　　既然滥用会计差错调节利润的现象如此普遍，那么，我们应该采取哪些措施来遏制这些情况的发生呢，笔者认为我们可以通过以下措施来达到目的。

　　1.强化负责审计上市公司财务报表注册会计师的责任。

　　众所周知，上市公司的财务报表只有通过注册会计师的审计后签发审计报告才能对外报出，这样，注册会计师就成了发现和纠正上市公司的重大错报发生的第一道屏障，如果财务报表被审计后，上市公司依然调整该年度的重大会计差错。那么，这就是被审计单位在扇注册会计师的耳光，也就是说，只要上市公司有重大会计差错发生，审计失败就一定跟着发生，除非差错事项已在审计报告中体现，注册会计师已对此发表了恰当意见。如果审计失败出现，那么投资者就可以直接指控审计以前年度财务报表的注册会计师，或者投资者在状告上市公司时，也完全可以对负有审计责任的会计师提出连带索赔。

　　2.借鉴国际审计准则中关于财务舞弊采取的措施，将财务舞弊导致的重大错报从会计差错中独立出来，单独规范。

　　安然财务报告造假曝光后，美国注册会计师协会和美国注册舞弊调查师联合会的一起出版了《管理层反舞弊方案和控制：防范和发现舞弊指南》，同时，审计方法也从制度基础审计悄然向风险基础审计变化，并且将管理层的舞弊视为特别风险重点考虑。

　　笔者认为，会计准则同样可以加大对管理层舞弊的重视程度，将对会计差错中舞弊的考虑列为一项准则单独考虑，并且列出具体的规范。

　　例如，我们可以借鉴《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的第十六条：企业将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额，应当将该类投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。这条规定是为了减少企业管理层随意变更金融资产的类别达到调节利润的目的而实施的“惩罚”措施。而在财务报表舞弊考虑中我们也可以规定类似的惩罚条款。例如，当产生财务报表的舞弊或疑似舞弊的金额达到一定标准时，上市公司不仅要对舞弊年度的报表进行追溯调整，而且舞弊金额的某以百分比也要从本年的利润中扣除，当作是对以前年度舞弊的惩罚措施。

　　总之，重大会计差错中的舞弊作为一项重要事项，而且是被上市公司屡次利用的手段，监管部门不能就将之置于灰色地带而使之成为上市公司调节利润的手段。笔者认为，通过以上审计准则和会计准则的双重保险，上市公司通过利用舞弊的会计差错调节利润的手法必将会大大减少。