所得税会计核算分析

　　所得税会计是财务会计中一个非常重要的内容，自从2007年根据《企业会计准则第18号——所得税》采用资产负债表债务法后，规范了企业所得税的确认、计量和相关信息的列报。同时，2008年开始实施新的《企业所得税法》要求企业在年终起5个月内汇算清缴。根据纳税人的实际纳税能力，确定一定时期内纳税人的应纳税所得额和应纳税额。如此紧锣密鼓的所得税核算变化，要求会计人员在较短时间内建立起所得税核算的整体思路并掌握其核算方法具有一定的现实指导意义。

　　做好所得税会计核算，应先理解财务会计与税法的关系。企业按会计制度和会计法规进行所得税核算，而税务局按税法收税，执行标准的不同会导致执行结果产生差异，这差异分为永久性差异和暂时性差异。

　　对于需要所得税会计解决的暂时性差异问题，我国资产负债表债务法。

　　资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。

　　一、资产、负债的计税基础及暂时性差异

　　(一)资产计税基础的概念

　　资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。资产的计税基础本质上就是税收口径的资产价值标准。

　　(二)负债计税基础的概念

　　负债的计税基础=负债的账面价值-将来负债在兑付时允许扣税的金额。

　　通常而言，所谓负债的计税基础就是税务口径下的负债价值。

　　(三)暂时性差异的概念

　　暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。

　　(四)可抵扣暂时性差异的概念

　　可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。较为直观的认定规律是：当暂时性差异使得应交所得税先大于所得税费用、后小于所得税费用时，此差异即可认定为可抵扣暂时性差异。

　　(五)应纳税暂时性差异

　　所谓应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。较为直观的认定规律是：当暂时性差异使得应交所得税先小于所得税费用、后大于所得税费用时，此差异即可认定为应纳税暂时性差异。

　　(六)新增暂时性差异与转回暂时性差异的界定

　　只要年末差异大于年初差异，应界定新增暂时性差异(新增可抵扣暂时性差异或新增应纳税暂时性差异);

　　只要年末差异小于年初差异，应界定转回暂时性差异(转回可抵扣差异或转回应纳税暂时性差异)。

　　其具体规律如下：

　　1：当资产的账面价值小于计税基础时，会产生可抵扣暂时性差异;

　　2：新增可抵扣暂时性差异会追加应税所得，转回可抵扣暂时性差异时会冲减应税所得;

　　3：可抵扣暂时性差异匹配“递延所得税资产”科目，新增可抵扣暂时性差异时列入借方，转回可抵扣暂时性差异时列入贷方。

　　4：“递延所得税资产”的登账额=当期可抵扣暂时性差异的变动额×所得税税率。

　　5：“递延所得税资产”的余额=该时点可抵扣暂时性差异×所得税税率;

　　6：当资产的账面价值大于计税基础时，会产生应纳税暂时性差异;

　　7：新增应纳税暂时性差异会调减应税所得，转回应纳税暂时性差异时会追加应税所得;

　　8：应纳税暂时性差异匹配“递延所得税负债”科目，新增应纳税暂时性差异时列入贷方，转回应纳税暂时性差异时列入借方。

　　9：“递延所得税负债”的登账额=当期应纳税暂时性差异的变动额×所得税率。

　　10：“递延所得税负债”的余额=该时点应纳税暂时性差异×所得税税率。

　　11：当负债的账面价值大于计税基础时，会产生可抵扣暂时性差异;

　　12：当负债的账面价值小于计税基础时，会产生应纳税暂时性差异。

　　(七)常见资产计税基础与账面价值的差异分析

　　1.固定资产账面价值与计税基础产生差异的原因

　　一般而言，固定资产的初始计量在税法上是认可的。二者的差异均来自于以下两个方面：

　　A.折旧方法、折旧年限产生差异;

　　B.因计提资产减值准备产生的差异。

　　2.无形资产账面价值与计税基础产生差异的原因

　　A.对于内部研究开发形成的无形资产，企业会计准则规定有关研究开发支出区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，开发阶段符合资本化条件的支出应当资本化作为无形资产的成本;税法规定，企业发生的研究开发费用允许追计50%。

　　B.无形资产后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。比如会计准则规定，使用寿命不确定的无形资产不要求摊销，税法则要求在不少于10年的期限内摊销;会计上提取的减值准备在税法上是不承认的。

　　3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产账面价值与计税基础的差异分析

　　《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》的规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，于某一会计期末的账面价值应修正至此时点的公允价值，税法对此通常不认定，只承认其原始入账成本。

　　二、资产负债表债务法的一般核算程序

　　1.按照相关会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。

　　2.按照会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。

　　3.比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定资产负债日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额相比，确定当期应进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额，作为递延所得税。

　　4.就企业当期发生的交易或事项，按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应税所得税额与适用的所得税税率计算的结果确认当期应交所得税。

　　5.确定利润表中的所得税费用。

　　三、资产负债表债务法下既有永久性差异又有暂时性差异时的会计处理

　　(一)永久性差异

　　1.永久性差异的概念

　　该差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在不同会计期间摊配问题，如果此差异对应了资产或负债，则账面价值与计税基础相同。

　　2.永久性差异对应的资产或负债其账面价值通常与计税基础一致。

　　比如因罚没支出形成的“其他应付款”，其账面价值与计税基础均为入账额，二者没有差异。

　　(二)资产负债表债务法下既有永久性差异又有暂时性差异时的会计处理程序

　　项目计算方法

　　税前会计利润来自于会计口径利润

　　永久性差异 + 会计认可而税务上不认可的支出