中级职称论文递延所得税资产对财务报表影响的探讨

　　中级职称论文发表期刊推荐《人力资源管理》杂志创刊时间：2006年，是经国家新闻出版总署正式批准、内蒙古日报社主管；中国人事科学研究院、内蒙古日报社、北京大学人力资源开发与管理中心联合主办，（国际刊号：ISSN1673-8209，国内刊号:CN15-1346/F，邮发代号：16-293），是我国为数不多的专门为人力资源部门等量身定做的专业重点核心期刊。
　　【摘要】递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异，确认因可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产应以未来期间很可能取得的应纳税所得额为限。未来期间能否取得的足够的应纳税所得额，主要取决于企业管理层的主观判断，极有可能成为企业操纵利润的工具。本文主要研究递延所得税资产的确认和计量，分析递延所得税资产对财务报表的影响，以期提高企业递延所得税资产的确认、计量与披露公允性。

　　【关键词】中级职称论文,递延所得税资产,财务报表,影响

　　我国企业会计准则规定企业应当采用资产负债表债务法进行所得税核算，从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定当期所得税费用。

　　一、递延所得税资产的确认和计量

　　(一)递延所得税资产产生

　　递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。

　　可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：

　　1.资产的账面价值小于其计税基础

　　当企业发生计提各项资产减值准备;固定资产折旧、无形资产的摊销大于税法的折旧、摊销;金融资产的公允价值下降，内部交易形成未实现利润等交易或事项时，表明该项资产于未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期间以所得税税款的方式流出企业的经济利益，符合有关条件时，应当确认相关的递延所得税资产。

　　2.负债的账面价值大于其计税基础

　　因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债等，会导致未来期间按照税法规定与负债相关的全部或部分支出可以自未来应税经济利益中扣除，减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，符合有关确认条件时，应当确认相关的递延所得税资产。

　　3.未作为资产、负债确认的项目所产生

　　某些交易或事项发生以后，不符合资产、负债确认条件，如果将其视为资产，其账面价值为0，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值零小于计税基础之间的差异也构成可抵扣暂时性差异。如企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出、职工教育经费等。

　　4.对联营企业和合营企业等的投资所产生

　　对联营企业和合营企业等的投资采用权益法核算，在被投资单位发生亏损时，长期股权投资的账面价值小于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。当该差异在可预见的未来很可能转回;并未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时，应确认相关的递延所得税资产。

　　5.按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减

　　虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但均能够减少未来期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税，会计处理上视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。

　　(二)递延所得税资产的确认和计量

　　1.递延所得税资产的确认

　　确认因可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产应以未来期间很可能取得的应纳税所得额为限。递延所得税资产的确认依赖于企业未来应纳税所得额的可获得性。如果企业在未来不能获得足够多的应纳税所得额，即使本期产生了可抵扣暂时性差异，也不能确认递延所得税资产。

　　在判断企业于可抵扣暂时性差异转回的未来期间是否能够产生足够的应纳税所得额时，应考虑企业在未来期间通过正常的生产经营活动能够实现的应纳税所得额以及以前期间产生的应纳税暂时性差异在未来期间转回时将增加的应纳税所得额。

　　2.不确认递延所得税资产的情况

　　某些情况下，企业发生的某项交易或事项不属于企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，所得税准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产，例如融资租赁中承租人取得的固定资产入账价值小于其计税基础产生的可抵扣暂时性差异，按照会计准则规定不确认相应的递延所得税资产。

　　3. 递延所得税资产的计量

　　确认递延所得税资产时，应当以预期收回该资产期间的适用所得税税率为基础计算确定。

　　企业在确认了递延所得税资产以后，资产负债表日，应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异带来的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。以后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。

　　当适用的所得税税率发生变化，企业应对已确认的递延所得税资产重新计量。

　　二、递延所得税资产对财务报表的影响

　　(一)对资产负债表的影响

　　1.对资产负债表中资本公积的影响

　　某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有者权益的，例如可供出售金融资产公允价值下降，公允价值变动计入资本公积，即产生与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益(资本公积) 。

　　2.对资产负债表中商誉的影响

　　非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并中应予确认的商誉，不影响所得税费用。

　　(二)对利润表所得税费用的影响

　　计算当期所得税费用时，首先按税法规定计算出当期应交所得税，然后按会计准则的规定确定当期发生或转回的递延所得税资产和递延所得税负债，最后倒挤出当期所得税费用。　　当期所得税费用=当期应交所得税+当期发生的递延所得税负债+当期转回的递延所得税资产一当期发生的递延所得税资产一当期转回的递延所得税负债

　　从递延所得税资产的角度来看，产生的可抵扣暂时性差异符合有关确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。除与直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税资产的同时，应减少利润表中的所得税费用。本期递延所得税资产确认的越多(或转回的递延所得税资产越少)，本期所得税费用就越少，由于利润表上列示的净利润等于利润总额减去所得税费用后的差额，则会导致企业利润表上当期的净利润的增加。反之亦然。也就是说，尽管企业在本期确认的递延所得税资产对企业的利润没有影响，但却增加了企业的净利润并导致企业净资产的增加，甚至有可能导致企业净利润高出利润总额。

　　三、递延所得税资产确认、计量和列报引发的思考

　　财务报表要向外部会计信息使用者提供有用的会计信息。为了客观真实地反映企业的递延所得税资产的状况，提高企业的所得税费用会计信息披露质量，应重视以下几个方面：

　　(一)递延所得税资产的组成

　　关注递延所得税资产组成。确认的递延所得税资产源于计提坏账准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备;金融资产公允价值下降导致;发生的未弥补的亏损和内部交易形成未实现利润等，从而分析其可抵扣暂时性差异的形成原因及其交易或事项发生的真实性。

　　(二)确认递延所得税资产的依据

　　由于递延所得税资产的存在是因为可抵扣暂时性差异具有能够减少未来应纳税所得额的潜在可能性，因此，只有企业在未来能获得足够多的应纳税所得额用以抵消可抵扣暂时性差异时，递延所得税资产所代表的所得税支付额减少的经济利益才会真正流入企业，递延所得税资产也才能真正实现其价值。要判断递延所得税资产的实现可能性时，主要从正常生产经营活动中未来有很可能实现的应纳税所得额预测、现有应纳税暂时性差异的未来转回预测以及纳税筹划策略等因素进行判断。企业既要有规范的且经董事会批准的对未来市场环境及自身经营状况做出充分预测分析的相关文件，又要有明确的证据表明其于可抵扣暂时性差异转回的未来期间能够产生足够的应纳税所得额。企业提供的证据必须充分、规范，令人信服。给出企业未来应纳税所得额获取能力的证据可以是：企业的经营环境和历年盈利的历史;企业制定的计划、预算和战略目标;以行业发展、产业前景甚至国家宏观经济为预期;企业通过销售商品、提供劳务等所实现的收入，扣除有关的成本费用等支出后能够保证未来能产生足够多的应纳税所得额，该部分情况的预测，应当以经企业管理层批准的并对外公布的最近财务预算或业绩预测数据为基础，这样可以适度限制企业管理层预测数据的随意性，避免企业管理层通过递延所得税资产的确认和计量进行利润操纵，以使报表使用者对所披露的递延所得税资产信息进行核实，进而做出有用的决策。

　　(三)对已确认递延所得税资产的准确性进行跟踪管理并加强外部监督

　　企业在判断递延所得税资产的实现可能性的时候，往往存在着不确定性，或者由于企业在制定预测、计划及预算的时候，对未来不确定性交易或事项的认知，不可能完全能对所有业务准确预计，使企业预算存在着误差;或者由于不可抗力因素所致;或者由于企业管理层为达到某些目的而蓄意粉饰会计报表，通过递延所得税资产的确认操纵利润等。

　　因此笔者建议相关部门对企业判断递延所得税资产的实现可能性的结果进行跟踪管理，特别要加强对利润调节主观恶意披露信息行为进行处理。此外，还应加强对递延所得税资产审计的指导，制定有利于确认递延所得税资产实现可能性的具体审计方法，从外部监督的角度约束企业科学、合理地确认递延所得税资产，以期提高企业递延所得税资产的确认、计量与披露的公允性。