核心期刊小企业会计准则税会差异研究

　　[摘要]会计制度和税收法规由于制定出发点不同，税会差异在所难免。会计和税收之间的关系模式可以分为分离型和统一型。针对我国小企业的特点，通过小企业会计信息使用者的特点分析，得出我国小企业在处理会计和税收关系上应该以统一型为主，并结合2013年实施的《小企业会计准则》分析我国在解决小企业税会差异方面的制度变更。

　　[关键词]核心期刊投稿,小企业,会计准则,税会差异

　　1 小企业税收现状分析

　　根据我国《中小企业年鉴》(2012年)，我国中小企业在数量占企业总数的97.2%，资产总额占企业资产总额的49.25%，主营业务收入占企业总收入的57.37%。中小企业已经成为国民经济重要的组成部分，超过半数的收入也成为我国主要的征税对象，但是目前我国的小企业税收流失严重，据保守估计应该在30%以上。带来这部分税收流失的主要原因有以下几点。

　　1.1 小企业会计制度税会差异大，税法遵从成本高

　　我国财政部2004年颁布的《小企业会计制度》(财会〔2004〕2号)已经严重不符合小企业的发展现状，而且在税会差异方面较大，小企业依据《小企业会计制度》进行日常会计核算的情况下，期末进行税会差异调整的业务较多，且比较复杂。小企业会计人员会计核算水平不高，进行纳税调整需要加大会计人员的核算成本，进而加大小企业税法遵从的成本，这是小企业税法遵从度不高的首要原因。

　　1.2 小企业会计制度税会差异大，带来税收征管部门的权利寻租行为

　　由于《小企业会计制度》带来的企业会计核算和税收征管部门征收法规的不一致，就是税收征管缺乏统一的征收依据，也给税收征管部门的少数不法分子带来权利寻租的可能，导致一部分税款的流失。

　　1.3 税收征管部门征收成本制约征收方式

　　我国关于会计核算水平不高，会计核算制度不健全，账簿不完整的企业采用“核定征收”的税款征收方式，也是因为《小企业会计制度》规范的会计核算方法相对于小企业简单的经济业务过于复杂，致使小企业普遍会计核算水平偏低，进而使“查账征收”的税收征管模式征收成本过高，迫于征收成本的压力，税收征管部门职能选定“核定征收”的方式，这种征收方式的选择，往往只看重行业的利润水平，而忽略了企业的个性特征，降低了小企业的税收遵从的主观意愿。

　　1.4 税收征管部门重视不够

　　由于小企业税源分散，造成税收征管部门有限的人力资源主要用于为“大户”提供税收服务，对小企业的税收服务力度不够，也是造成小企业税收流失的原因之一。

　　2 小企业税会关系分析

　　2.1 税会关系类型

　　税收法规制定的目的在于保障国家的税收，而会计制度制定的出发点是为了客观反映企业真实的经济业务，为会计信息使用者提供有用的会计信息，由于出发点的不同，必然造成税收法规和会计制度成为两个既相互独立，又紧密联系的法律部门，在税会关系上是强调二者的联系，还是强调二者的独立性，就形成了两种不同的税会关系类型。强调二者联系的税会关系类型我们称为统一型，强调二者独立性的税会关系我们称为分离型。

　　2.2 针对小企业税会关系的选择

　　在税会关系类型的选择上，我们从会计信息使用者的角度出发进行研究，会计的目的在于为会计信息使用者提供有用的会计信息。大中企业会计信息使用者多元化，有投资者，债权人，税务部门等多种信息使用者，会计信息为了满足多元化的信息需求，因力求客观反映企业业务实质，采用分离型的税会关系;而小企业会计信息使用者较为单一，多数小企业的主要会计信息使用者是税务部门，所以应采用统一型的税会关系。

　　3 《小企业会计准则》关于税会差异的制度变更

　　《小企业会计准则》于2011年10月18日由中华人民共和国财政部以财会〔2011〕17号印发，自2013年1月1日起施行。财政部2004年发布的《小企业会计制度》(财会〔2004〕2号)予以废止。新的《小企业会计准则》从多个角度实现了税会的统一，下面我们从不同角度来看《小企业会计准则》关于税会差异的制度变更。

　　3.1 从《小企业会计准则》制定原则看税会差异

　　《小企业会计准则》在制定时提出“遵从基本准则与简化要求相结合，满足税收征管与银行信贷信息需求相结合，与企业会计准则合理分工与有效衔接相结合”的“三结合”原则，明确把“满足税收征管”作为主导原则，去除了大部分的税会差异。

　　3.2 从《小企业会计准则》收入的确认和计量看税会差异

　　收入的确认方面《小企业会计准则》取消了关于风险和报酬转移的收入确认职业判断性条款，并且直接列举了多种常见销售收入实现方式的收入确认时间和方式，尽量消除了在税收确认时间方面的税会差异。

　　在对于投资收益的核算方面，取消了权益法这种与税收规定差异较大的会计核算方法，规定长期股权投资采用成本法进行收益的确认，这也消除了在长期股权投资方面的税会差异。

　　对于可能会记入“资本公积”的企业利得部分，《小企业会计准则》也将其记入“其他业务收入”或者“营业外收入”，这样也消除了相应的税会差异。

　　3.3 从《小企业会计准则》资产的确认和计量看税会差异

　　《企业会计准则》中资产的计量属性分为“历史成本”“公允价值”“现值”“重置成本”四种计量属性，而在《企业所得税法》第五十六条规定：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、存货、长期待摊费用等，以历史成本作为计税基础”。这就造成了税会核算的差异，也是企业主要的期末纳税调整的项目。而《小企业会计准则》中第六条规定“企业的资产按照成本计量”。这就保证了税会在资产的确认方面降低了税会差异，避免了期末较为复杂的纳税调整过程。小企业的会计人员会计核算能力有限，很难正确运用资产负债观核算应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，这一规定降低了小企业会计核算难度，增强了会计信息的税收征管可用性。　　《企业会计准则》中规定会计核算应采用权责发生制，这一要求体现在资产计量方面就是要对大部分资产计提减值准备，减值虽然没有实际发生，但根据权责发生制的要求，在会计信息中应该予以反映。但我国《企业所得税法》第五十六条规定：“企业在各项资产的持有期间，如果资产出现减值迹象，除经国务院财政部、税务主管部门同意可以确认损失外，不得对资产的计税基础进行调整”，《小企业会计准则》在减值的问题上采用的是“实际发生制”而非“权责发生制”，这就使企业不可以在资产的持有期间计提减值准备，也就在这一方面杜绝了税会差异。

　　在固定资产的折旧和无形资产的摊销方面，《小企业会计准则》更是直接规定了在折旧年限、摊销年限、折旧计算方法和摊销计算方法上应该考虑税法的规定，这样就在固定资产折旧和无形资产摊销方面降低了税会差异。

　　3.4 《小企业会计准则》仍然存在税会差异的方面

　　尽管《小企业会计准则》在很多方面尽量避免了税会差异，但是在一些方面仍然不可避免的产生了一些差异。

　　3.4.1 对小企业的定义不同

　　《小企业会计准则》对小企业的定义采用(工信部联企业〔2011〕300号)的针对于16个行业不同的标准划分：

　　而《企业所得税法》规定工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元就是小企业。

　　3.4.2 职工薪酬核算范围

　　《小企业会计准则》对应付职工薪酬方面核算的范围比较宽广，甚至包括未与企业订立劳动合同的人员，这在《企业所得税法》的规定上是必须在汇算清缴企业所得税时提供合法的凭证才予税前扣除的项目。

　　参考文献：

　　[1]曹灿霞.我国中小企业税收遵从影响因素分析[D].长沙：湖南大学，2012.